Należności w bilansie wykazuje się nie jako „netto” lub „brutto” w rozumieniu podatkowym, lecz w kwocie wymaganej zapłaty, z uwzględnieniem odpisów aktualizujących. W praktyce wartość bilansowa należności odpowiada kwocie, której jednostka realnie oczekuje od dłużnika. Można ją ująć wzorem: należność główna i należne zwiększenia minus odpis aktualizujący.
Kwota wymaganej zapłaty – co obejmuje?
Zgodnie z art. 28 ust. 1 pkt 7 ustawy o rachunkowości należności wycenia się na dzień bilansowy w kwocie wymaganej zapłaty, z zachowaniem zasady ostrożności. Nie chodzi więc wyłącznie o wartość faktury ani o rozróżnienie kwoty netto i brutto stosowane przy rozliczeniach VAT.
Kwota wymaganej zapłaty może obejmować:
- Należność główną wynikającą z faktury, umowy lub innego tytułu prawnego.
- Odsetki za zwłokę naliczone do dnia bilansowego, jeżeli jednostka dochodzi ich od dłużnika.
- Kary umowne należne na podstawie zawartej umowy.
- Zasądzone koszty sądowe oraz rekompensatę za koszty odzyskiwania należności, jeżeli spełnione są warunki ich ujęcia.
Jeżeli jednostka formalnie rezygnuje z dochodzenia odsetek lub innych należnych kwot, nie powinna zwiększać o nie należności w księgach. Sama możliwość naliczenia świadczenia nie oznacza jeszcze, że należy je wykazać w bilansie.
Jak odpis aktualizujący zmienia wartość należności?
Sama kwota wymaganej zapłaty nie zawsze odzwierciedla kwotę, którą jednostka rzeczywiście odzyska. Jeżeli spłata należności jest wątpliwa, trzeba ją skorygować zgodnie z zasadą ostrożności. Przesłanki dokonania odpisu aktualizującego określa art. 35b ust. 1 ustawy o rachunkowości.
Odpis aktualizujący nie jest osobną pozycją pasywów. Jest ujmowany na koncie 28 i pomniejsza wartość należności wykazywaną w aktywach bilansu. Dla należności głównej odpis obciąża co do zasady pozostałe koszty operacyjne, a dla odsetek – koszty finansowe.
| Wartość należności przed odpisem | Kwota odpisu | Wartość prezentowana w bilansie |
|---|---|---|
| 60 000 zł | 0 zł | 60 000 zł |
| 60 000 zł | 15 000 zł | 45 000 zł |
| 60 000 zł | 60 000 zł | 0 zł |
Przykładowo, jeżeli należność główna wynosi 60 000 zł, a naliczone odsetki 1 500 zł, kwota wymaganej zapłaty wynosi 61 500 zł. Gdy całość zostanie objęta odpisem aktualizującym, należność nie będzie prezentowana w aktywach bilansu w tej wartości. Odpis pomniejszy ją do zera, choć informacja o dokonanym odpisie może podlegać ujawnieniu w dodatkowych informacjach i objaśnieniach.
Należności przedawnione lub nieściągalne nie powinny pozostawać w bilansie jako aktywa. Jeżeli nie spełniają już definicji aktywów, należy je wyksięgować, a wcześniej utworzony odpis odpowiednio rozliczyć.
Jaką kwotę przyjąć do bilansu?
Bilans powinien pokazywać nie mechaniczną wartość z faktury, lecz realną wartość należności możliwą do odzyskania. Dlatego właściwe ujęcie to kwota wymaganej zapłaty powiększona o należne i ujęte w księgach zwiększenia, a następnie pomniejszona o odpis aktualizujący, jeżeli zapłata jest zagrożona.
Najtrafniej mówić więc o wartości bilansowej należności, a nie o kwocie netto lub brutto. Te ostatnie określenia mogą odnosić się do rozliczeń podatkowych, ale nie opisują precyzyjnie zasad wyceny należności wynikających z ustawy o rachunkowości.
